1、問：固定資產(chǎn)修理費如何計入原值?

　　解答：

　　一、會計規(guī)定

　　依照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南“二、固定資產(chǎn)的后續(xù)支出”規(guī)定：“

　　固定資產(chǎn)的后續(xù)支出是指固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。

　　固定資產(chǎn)的更新改造等后續(xù)支出，滿足本準(zhǔn)則第四條規(guī)定確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本，如有被替換的部分，應(yīng)扣除其賬面價值;不滿足本準(zhǔn)則第四條規(guī)定確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)修理費用等，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。”

　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》第六條規(guī)定，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本;不符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。

　　因此，根據(jù)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，固定資產(chǎn)的后續(xù)支出可以分為資本化的后續(xù)支出和費用化的后續(xù)支出，只有符合資本化的大修理費用或改擴(kuò)建支出才需要計入固定資產(chǎn)原值。

　　二、固定資產(chǎn)修理費滿足資本化的賬務(wù)處理

　　1.固定資產(chǎn)賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程：

　　借：在建工程

　　累計折舊

　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　貸：固定資產(chǎn)

　　2.發(fā)生大修理支出：

　　借：在建工程

　　貸：銀行存款等

　　3.替換部分按照賬面價值沖減在建工程

　　借：營業(yè)外支出

　　貸：在建工程

　　4.被替換部分變價收入或殘料估價：

　　借：銀行存款

　　貸：營業(yè)外支出

　　應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

　　替換部件殘料作為原材料等使用的按公允價值估價確認(rèn)：

　　借：原材料等

　　貸：營業(yè)外支出

　　5.達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài):

　　借：固定資產(chǎn)

　　貸：在建工程

　　2、小企業(yè)會計準(zhǔn)則中固定資產(chǎn)修理費記入管理費用還是制造費用?

　　解答：

　　《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定：

　　第三十二條固定資產(chǎn)的日常修理費，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)固定資產(chǎn)的受益對象計入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益。

　　第三十三條固定資產(chǎn)的改建支出，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)的成本，但已提足折舊的固定資產(chǎn)和經(jīng)營租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改建支出應(yīng)當(dāng)計入長期待攤費用。

　　前款所稱固定資產(chǎn)的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長使用年限等發(fā)生的支出。

　　因此，按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，對于固定資產(chǎn)的后續(xù)支出，也是要區(qū)分費用化與資本化的。

　　對于費用化的后續(xù)支出，比如固定資產(chǎn)的日常修理費，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)固定資產(chǎn)的受益對象來考慮：如果是管理部門、后勤部門等使用的，就計入“管理費用”;生產(chǎn)部門使用的，就計入“制造費用”或“生產(chǎn)成本”;銷售部門使用的，就計入“銷售費用”。

　　3、生產(chǎn)部門固定資產(chǎn)修理費用計入制造費用還是管理費用?

　　與存貨生產(chǎn)和加工相關(guān)的固定資產(chǎn)修理費用計入制造費用還是管理費用?

　　固定資產(chǎn)的日常修理，不符合資本化條件，不能進(jìn)行資本化，所以要進(jìn)管理費用。但是又有說與存貨的生產(chǎn)和加工相關(guān)的固定資產(chǎn)的修理費用按照存貨成本確定原則進(jìn)行處理。所以車間修理費用到底進(jìn)制造費用還是管理費用呀?我懵了。

　　解答：

　　不是您懵了，而是被各種會計教材搞混亂了。

　　按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》規(guī)定，對于不符合資本化的后續(xù)支出需要計入當(dāng)期損益，所以很多會計教材在涉及到固定資產(chǎn)日常修理的案例時，幾乎都計入了“管理費用”。

　　上述的會計處理針對的是通常情況下的，產(chǎn)品成本核算屬于比較特殊的情況，企業(yè)產(chǎn)品成本核算應(yīng)遵照《財政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度(試行)>的通知》(財會[2013]17號)以及分行業(yè)的產(chǎn)品成本核算制度。比如鋼鐵行業(yè)，屬于典型的工業(yè)企業(yè)，《財政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——鋼鐵行業(yè)>的通知》(財會[2015]20號)在其“第三章產(chǎn)品成本核算項目和范圍”的“二、產(chǎn)品成本費用要素”就包括了“維護(hù)及修理費”。

　　(七)維護(hù)及修理費，是指為維持產(chǎn)品生產(chǎn)的正常運行，保證設(shè)施設(shè)備原有的生產(chǎn)能力，對設(shè)施設(shè)備進(jìn)行維護(hù)、修理所發(fā)生的費用。維護(hù)及修理費主要包括材料費、修理工時費、備品備件費等。

　　類似的，還有生產(chǎn)車間的固定資產(chǎn)折舊，包括廠房、機(jī)器設(shè)備、設(shè)施的折舊費，在有的會計教科書(包括會計職稱考試書籍)中都明確要求計入“管理費用”。

　　同樣，《財政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——鋼鐵行業(yè)>的通知》(財會[2015]20號)在其“第三章產(chǎn)品成本核算項目和范圍”的“二、產(chǎn)品成本費用要素”就包括了“折舊費”。

　　(五)折舊費，是指為生產(chǎn)產(chǎn)品使用的生產(chǎn)裝置、廠房、附屬機(jī)器設(shè)備等計提的折舊。

　　如果去查看其他行業(yè)的產(chǎn)品核算制度，也基本上能看到類似的規(guī)定內(nèi)容，略過。

　　因此，在實務(wù)中需要注意會計教材的某些局限性，企業(yè)產(chǎn)品成本核算作為一項較為特殊的事項，應(yīng)按照專門的規(guī)定進(jìn)行會計處理。

　　4、固定資產(chǎn)替換部件與修理費的財稅處理為什么不一致?

　　為什么固定資產(chǎn)替換部件的損失計入營業(yè)外支出，固定資產(chǎn)修理的花費計入各種費用?

　　解答：

　　因為固定資產(chǎn)替換部件損失不是日常活動形成的。

　　一、會計處理

　　(一)相關(guān)規(guī)定

　　依照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南“二、固定資產(chǎn)的后續(xù)支出”規(guī)定：“

　　固定資產(chǎn)的后續(xù)支出是指固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。

　　固定資產(chǎn)的更新改造等后續(xù)支出，滿足本準(zhǔn)則第四條規(guī)定確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本，如有被替換的部分，應(yīng)扣除其賬面價值;不滿足本準(zhǔn)則第四條規(guī)定確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)修理費用等，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。”

　　固定資產(chǎn)的賬面價值是固定資產(chǎn)的原價減去計提的減值準(zhǔn)備再減去計提的累計折舊后的余額。

　　賬面價值=固定資產(chǎn)的原價-計提的減值準(zhǔn)備-計提的累計折舊

　　按照“賬面價值”扣除的替換部件，“賬面價值”小于替換下來部件殘料的公允價值，就構(gòu)成了損失，但是該損失不是日常活動形成的，所以會計核算應(yīng)計入“營業(yè)外支出”。

　　(二)更新改造的固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

　　1.固定資產(chǎn)賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程：

　　借：在建工程

　　累計折舊

　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　貸：固定資產(chǎn)

　　2.發(fā)生改擴(kuò)建工程支出：

　　借：在建工程

　　貸：銀行存款等

　　3.替換部分按照賬面價值沖減在建工程

　　借：營業(yè)外支出

　　貸：在建工程

　　4.被替換部分變價收入或殘料估價：

　　借：銀行存款

　　貸：營業(yè)外支出

　　應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

　　替換部件殘料作為原材料等使用的按公允價值估價確認(rèn)：

　　借：原材料等

　　貸：營業(yè)外支出

　　5.達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài):

　　借：固定資產(chǎn)

　　貸：在建工程

　　二、稅務(wù)處理

　　對于固定資產(chǎn)改擴(kuò)建支出，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第34號)“四、關(guān)于房屋、建筑物固定資產(chǎn)改擴(kuò)建的稅務(wù)處理問題”規(guī)定：“企業(yè)對房屋、建筑物固定資產(chǎn)在未足額提取折舊前進(jìn)行改擴(kuò)建的，如屬于推倒重置的，該資產(chǎn)原值減除提取折舊后的凈值，應(yīng)并入重置后的固定資產(chǎn)計稅成本，并在該固定資產(chǎn)投入使用后的次月起，按照稅法規(guī)定的折舊年限，一并計提折舊;如屬于提升功能、增加面積的，該固定資產(chǎn)的改擴(kuò)建支出，并入該固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)，并從改擴(kuò)建完工投入使用后的次月起，重新按稅法規(guī)定的該固定資產(chǎn)折舊年限計提折舊，如該改擴(kuò)建后的固定資產(chǎn)尚可使用的年限低于稅法規(guī)定的最低年限的，可以按尚可使用的年限計提折舊。”

　　《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十八條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第十三條第(一)項和第(二)項所稱固定資產(chǎn)的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長使用年限等發(fā)生的支出。

　　企業(yè)所得稅法第十三條第(一)項規(guī)定的支出，按照固定資產(chǎn)預(yù)計尚可使用年限分期攤銷;第(二)項規(guī)定的支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。

　　改建的固定資產(chǎn)延長使用年限的，除企業(yè)所得稅法第十三條第(一)項和第(二)項規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)延長折舊年限。”

　　《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十九條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第十三條第(三)項所稱固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時符合下列條件的支出：

　　(1)修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時的計稅基礎(chǔ)50%以上;

　　(2)修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上。

　　企業(yè)所得稅法第十三條第(三)項規(guī)定的支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。”

　　綜上所述，企業(yè)需要注意固定資產(chǎn)更新改造和大修理的稅務(wù)處理與會計處理的差異，并做好相關(guān)的納稅調(diào)整。

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