個(gè)人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中是經(jīng)常發(fā)生的事情，股權(quán)轉(zhuǎn)讓多以買賣的形式來(lái)實(shí)現(xiàn)，可在實(shí)務(wù)中，也有一些個(gè)人希望以股權(quán)捐贈(zèng)的形式來(lái)變更股權(quán)所有人。但由于《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法(試行)〉的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào)，以下簡(jiǎn)稱67號(hào)文件)并沒(méi)有在文件中特別指明“股權(quán)捐贈(zèng)”這種股權(quán)變更形式，捐贈(zèng)人實(shí)際上也沒(méi)有獲得現(xiàn)金、實(shí)物、有價(jià)證券和其他形式的經(jīng)濟(jì)利益，因此，在稅收征管中，一些稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)個(gè)人捐贈(zèng)股權(quán)，是否征收個(gè)人所得稅，如何征收個(gè)人所得稅等問(wèn)題，處理起來(lái)也比較茫然�，F(xiàn)根據(jù)67號(hào)文件的相關(guān)規(guī)定，分析個(gè)人將股權(quán)捐贈(zèng)如何進(jìn)行個(gè)人所得稅處理。

　　一、個(gè)人股權(quán)捐贈(zèng)屬于其他股權(quán)轉(zhuǎn)移行為

　　67號(hào)文件第十二條第(五)項(xiàng)規(guī)定，“不具合理性的無(wú)償讓渡股權(quán)或股份，視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低。”這里面的“讓渡”一詞，按照《現(xiàn)代漢語(yǔ)詞典》的解釋，即讓出、轉(zhuǎn)讓的意思。實(shí)際上，只有捐贈(zèng)(贈(zèng)與)行為，才是無(wú)償行為，因此說(shuō)“無(wú)償讓渡股權(quán)或股份”，就包括了“捐贈(zèng)股權(quán)或股份”這種行為，這也就表明了“捐贈(zèng)股權(quán)或股份”，屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為中一種情形。

　　67號(hào)文件第三條規(guī)定，本辦法所稱股權(quán)轉(zhuǎn)讓是指?jìng)�(gè)人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給其他個(gè)人或法人的行為，包括以下情形：(一)出售股權(quán);(二)公司回購(gòu)股權(quán);(三)發(fā)行人首次公開(kāi)發(fā)行新股時(shí)，被投資企業(yè)股東將其持有的股份以公開(kāi)發(fā)行方式一并向投資者發(fā)售;(四)股權(quán)被司法或行政機(jī)關(guān)強(qiáng)制過(guò)戶;(五)以股權(quán)對(duì)外投資或進(jìn)行其他非貨幣性交易;(六)以股權(quán)抵償債務(wù);(七)其他股權(quán)轉(zhuǎn)移行為。

　　從上面?zhèn)�人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的七種情形看，個(gè)人股權(quán)捐贈(zèng)應(yīng)當(dāng)屬于第(七)項(xiàng)其他股權(quán)轉(zhuǎn)移行為。

　　二、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入

　　67號(hào)文件第十一條規(guī)定，符合下列情形之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入:(一)申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低且無(wú)正當(dāng)理由的;(二)未按照規(guī)定期限辦理納稅申報(bào)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報(bào)，逾期仍不申報(bào)的;(三)轉(zhuǎn)讓方無(wú)法提供或拒不提供股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的有關(guān)資料;(四)其他應(yīng)核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的情形。

　　由于個(gè)人將股權(quán)捐贈(zèng)，不是買賣行為，捐贈(zèng)人也就屬于上面政策規(guī)定的第(三)項(xiàng)情形，即“轉(zhuǎn)讓方無(wú)法提供股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的有關(guān)資料”，因此，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

　　三、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按照受贈(zèng)對(duì)象的不同合理的核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入

　　在實(shí)務(wù)中，個(gè)人將股權(quán)捐贈(zèng)，受贈(zèng)對(duì)象一般分為三種群體：

　　一是捐贈(zèng)給國(guó)家慈善組織;

　　二是捐贈(zèng)給像父母或子女等有直系親屬關(guān)系的人，或捐贈(zèng)人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人;

　　三是捐贈(zèng)給除前面兩種群體以外的其他單位或個(gè)人。

　　67號(hào)文件第十四條規(guī)定，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)依次按照下列方法核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入：

　　(一)凈資產(chǎn)核定法

　　股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入按照每股凈資產(chǎn)或股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定。

　　被投資企業(yè)的土地使用權(quán)、房屋、房地產(chǎn)企業(yè)未銷售房產(chǎn)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、探礦權(quán)、采礦權(quán)、股權(quán)等資產(chǎn)占企業(yè)總資產(chǎn)比例超過(guò)20%的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照納稅人提供的具有法定資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)出具的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

　　6個(gè)月內(nèi)再次發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓且被投資企業(yè)凈資產(chǎn)未發(fā)生重大變化的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照上一次股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)被投資企業(yè)的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告核定此次股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

　　(二)類比法

　　1.參照相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入核定;

　　2.參照相同或類似條件下同類行業(yè)企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入核定。

　　(三)其他合理方法

　　主管稅務(wù)機(jī)關(guān)采用以上方法核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入存在困難的，可以采取其他合理方法核定。

　　從上面的規(guī)定可知，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入有三種方法，那么，個(gè)人將股權(quán)捐贈(zèng)究竟適用何種方法比較合理呢?

　　(一)捐贈(zèng)給國(guó)家慈善組織。首先看一看其他的相關(guān)規(guī)定：(1)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于公益股權(quán)捐贈(zèng)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2016〕45號(hào))第一條規(guī)定，企業(yè)向公益性社會(huì)團(tuán)體實(shí)施的股權(quán)捐贈(zèng)，應(yīng)按規(guī)定視同轉(zhuǎn)讓股權(quán)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入額以企業(yè)所捐贈(zèng)股權(quán)取得時(shí)的歷史成本確定。前款所稱的股權(quán)，是指企業(yè)持有的其他企業(yè)的股權(quán)、上市公司股票等。第二條規(guī)定，企業(yè)實(shí)施股權(quán)捐贈(zèng)后，以其股權(quán)歷史成本為依據(jù)確定捐贈(zèng)額，并依此按照企業(yè)所得稅法有關(guān)規(guī)定在所得稅前予以扣除。公益性社會(huì)團(tuán)體接受股權(quán)捐贈(zèng)后，應(yīng)按照捐贈(zèng)企業(yè)提供的股權(quán)歷史成本開(kāi)具捐贈(zèng)票據(jù)。(2)《中華人民共和國(guó)慈善法》第五條規(guī)定，國(guó)家鼓勵(lì)和支持自然人、法人和其他組織踐行社會(huì)主義核心價(jià)值觀，弘揚(yáng)中華民族傳統(tǒng)美德，依法開(kāi)展慈善活動(dòng)。第八十條規(guī)定，自然人、法人和其他組織捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)用于慈善活動(dòng)的，依法享受稅收優(yōu)惠。

　　從上面的規(guī)定可知，企業(yè)將股權(quán)向公益性社會(huì)團(tuán)體捐贈(zèng)，捐贈(zèng)收入是以該股權(quán)取得時(shí)的歷史成本確認(rèn)，這樣一來(lái)，收入和成本相同，實(shí)際上沒(méi)有繳納企業(yè)所得稅，且給予了無(wú)形中的稅收優(yōu)惠，這也符合了《中華人民共和國(guó)慈善法》的相關(guān)規(guī)定。

　　個(gè)人向慈善組織捐贈(zèng)股權(quán)，國(guó)家同樣鼓勵(lì)和支持，依法享受稅收優(yōu)惠。因此，個(gè)人向慈善組織捐贈(zèng)也應(yīng)當(dāng)?shù)玫蕉悇?wù)機(jī)關(guān)的支持，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入時(shí)，應(yīng)按第三種方法，即“其他合理方法”核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。那么，合理方法核定，就應(yīng)當(dāng)是像企業(yè)向公益性社會(huì)團(tuán)體實(shí)施的股權(quán)捐贈(zèng)核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入那樣，個(gè)人捐贈(zèng)股權(quán)收入也應(yīng)以該股權(quán)取得時(shí)的歷史成本確認(rèn)，

　　(二)捐贈(zèng)給像父母或子女等有直系親屬關(guān)系的人，或捐贈(zèng)人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人。

　　在實(shí)務(wù)中，個(gè)人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓(買賣的形式)給像父母或子女等有直系親屬關(guān)系的人，或捐贈(zèng)人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人，一般都是以該股權(quán)取得時(shí)的歷史成本(平價(jià)轉(zhuǎn)讓)或低于歷史成本作為交易價(jià)格，即股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

　　67號(hào)文件第十二條規(guī)定，符合下列情形之一，視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低：(一)申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的。其中，被投資企業(yè)擁有土地使用權(quán)、房屋、房地產(chǎn)企業(yè)未銷售房產(chǎn)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、探礦權(quán)、采礦權(quán)、股權(quán)等資產(chǎn)的，申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的;(二)申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于初始投資成本或低于取得該股權(quán)所支付的價(jià)款及相關(guān)稅費(fèi)的;(三)申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的;(四)申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的;(五)不具合理性的無(wú)償讓渡股權(quán)或股份;(六)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的其他情形。

　　從上面的規(guī)定可知，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于歷史成本的視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低;而股權(quán)轉(zhuǎn)讓以該股權(quán)取得時(shí)的歷史成本(平價(jià)轉(zhuǎn)讓)作為轉(zhuǎn)讓收入的，假如，該股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入符合第(一)項(xiàng)、第(三)項(xiàng)、第(四)項(xiàng)等情形的，也視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低。

　　但67號(hào)文件第十三條第(二)項(xiàng)規(guī)定，繼承或?qū)⒐蓹?quán)轉(zhuǎn)讓給其能提供具有法律效力身份關(guān)系證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對(duì)轉(zhuǎn)讓人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低，視為有正當(dāng)理由。這也就是說(shuō)，個(gè)人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓(買賣的形式)給像父母或子女等有直系親屬關(guān)系的人，或捐贈(zèng)人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人，無(wú)論是以該股權(quán)取得時(shí)的歷史成本(平價(jià)轉(zhuǎn)讓)或低于歷史成本作為交易價(jià)格，均不視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低的情形，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)需核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，這也正體現(xiàn)了稅收對(duì)親情關(guān)系的照顧及人文關(guān)懷。

　　同理，個(gè)人將股權(quán)捐贈(zèng)給像父母或子女等有直系親屬關(guān)系的人，或捐贈(zèng)人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人，其行為具備合理性，因此，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入時(shí)，應(yīng)以該股權(quán)取得時(shí)的歷史成本作為轉(zhuǎn)讓收入比較合理。

　　(三)捐贈(zèng)給除前面兩種群體以外的其他單位或個(gè)人。由于不存在國(guó)家鼓勵(lì)和支持及親情關(guān)系等因素，其行為也不具備合理性，因此，應(yīng)視為正常的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為。按照67號(hào)文件第十四條規(guī)定的三種核定方法，看哪種核定方法最為合理，就采取哪種方法核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

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